| Наш опрос |
 |
 |
Оцените мой сайт
Всего ответов: 6
| |
|
Главная » 2008 » Апрель » 4 » Подарочные сертификаты
20:35 Подарочные сертификаты |
В последнее время продажа подарочных сертификатов становится все более популярной. И неудивительно, ведь подарочный сертификат это идеальный подарок. Он хорош как для дарителя (не нужно опасаться, что выбранная в подарок вещь может не понравиться виновнику торжества), так и для одаряемого (дает ему возможность самому выбрать то, что нужно). Не вызывает положительных эмоций подарочный сертификат только у бухгалтера организации, выпускающей такие сертификаты, потому что ему придется столкнуться со множеством вопросов и спорных моментов...
Подарочный сертификат обычно удостоверяет право его владельца (предъявителя) на получение у продавца товаров на определенную сумму либо (реже) определенных работ или услуг. Подарочные сертификаты с коммерческой точки зрения являются очень удобным инструментом, позволяющим торговым организациям продвигать свои товары на рынке и увеличивать объем продаж. Однако учет подарочных сертификатов является непростой задачей. Сказывается отсутствие необходимой нормативной базы, да и комментарии чиновников по данному вопросу достаточно сдержанны и немногочисленны. А все потому, что не совсем понятно, что из себя представляет подарочный сертификат. Одни специалисты приравнивают его к уплате торговой организации аванса, другие рассматривают его как ценную бумагу, третьи предлагают еще более заковыристые трактования. Уйти от этой проблемы бухгалтеру не удастся: ведь, чтобы правильно отразить в учете тот или иной объект, необходимо понимать, что он из себя представляет.
Что ж, попробуем помочь нашим читателям разобраться в этом вопросе и выясним, что за юридическая сущность скрывается за словами «подарочный сертификат». Мы рассмотрим наиболее распространенный случай когда на основании подарочного сертификата впоследствии предоставляются определенные товары. Однако сделанные нами выводы можно будет применить и в отношении тех сертификатов, которые помогают реализовать товары или услуги.
Наша статья предназначена в первую очередь для эмитентов подарочных сертификатов, поскольку бухгалтерский учет у них наиболее сложен. Однако данная статья будет достаточно интересна и приобретателям сертификатов, поскольку позволит лучше понять правовую и экономическую природу данного инструмента. Впрочем, приобретателями подарочных
сертификатов в 90% случаев являются физические лица, которые, к счастью, не обязаны вести их учет.
Правовая природа подарочных сертификатов
Правовая сущность подарочного сертификата настолько своеобразна, что не укладывается ни в одни из существующих юридических правоотношений так, чтобы при этом не возникало никаких противоречий. Этот факт является причиной того, что многочисленные специалисты высказывают многочисленные предположения о том, что же такое подарочный сертификат, и каждое из этих предположений имеет свои «за» и «против».
Чтобы проиллюстрировать сказанное, рассмотрим различные варианты трактования правовой природы подарочного сертификата на этапе его передачи от эмитента к приобретателю.
Приобретение подарочного сертификата это уплата аванса по договору купли-продажи товаров (выполнения работ, оказания услуг).
Согласно данной позиции, при приобретении подарочного сертификата заключается договор купли-продажи (подряда, возмездного оказания услуг) с отсрочкой исполнения обязательств продавцом (исполнителем). При этом оплата по такому договору производится сразу, а натуральные обязательства по нему исполняются по факту предъявления подарочного сертификата.
Данная точка зрения является самой распространенной, но, на наш взгляд, она не совсем корректна. Дело в том, что на момент приобретения сертификата самого договора купли-продажи еще не существует. Если говорить юридическим языком, то здесь изначально не согласован предмет договора. Ведь ни приобретатель сертификата, ни его эмитент не знают, какой товар будет впоследствии получен по сертификату. Но, согласно ст. 432 ГК РФ, условие о предмете договора это одно из существенных условий договора купли-продажи. И если по нему не достигнуто соглашение, то договор купли-продажи нельзя считать заключенным (такая сделка будет попросту недействительна).
Аналогичные выводы можно сделать и в отношении выполнения работ и оказания услуг, если в сертификате не оговорены работы (услуги), подлежащие выполнению (оказанию) предъявителю сертификата.
Подарочный сертификат это ценная бумага.
Если присмотреться, то подарочный сертификат действительно имеет признаки, делающие его очень похожим на ценную бумагу. По сути, это документ, удостоверяющий
право его держателя на получение от эмитента сертификата товаров (работ, услуг) на определенную денежную сумму или в определенном количестве. Действительно, очень похоже на ценную бумагу на предъявителя. Ведь ценная бумага на предъявителя также удостоверяет определенные имущественные права своего владельца, осуществление которых производится при ее предъявлении.
Однако, несмотря на кажущееся сходство, подарочный сертификат не является ценной бумагой в гражданско-правовом смысле этого слова. Согласно ст. 143 ГК РФ, наделение документа статусом «ценная бумага» осуществляется либо законом, либо в установленном законом порядке. И на нормативном уровне подарочный сертификат к числу ценных бумаг не относится.
Приобретение подарочного сертификата это предоставление займа организации-эмитенту.
Действительно, с момента уплаты денежных средств продавцу сертификата (эмитенту) и до того момента, как сертификат будет предъявлен ему для исполнения, проходит какое-то время. В течение этого времени организация-эмитент имеет возможность пользоваться предоставленными ей денежными средствами, что и обеспечивает некоторое сходство с заемными отношениями. Впрочем, если приглядеться, то и в этой позиции можно увидеть изъяны.
Согласно ст. 807 ГК РФ, по договорузаймаодна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Как видим, законодатель предполагает, что по договору займа должно быть возвращено то же, что и было передано. Если были переданы деньги, то должны быть возвращены деньги. Если были переданы вещи, то должны быть возвращены вещи с теми же родовыми признаками Очевидно, что в случае с реализацией подарочных сертификатов данное условие не соблюдается- эмитенту в оплату сертификата передаются денежные средства, а вернуть он обязан товары. Хотя нельзя не отметить, что предмет займа может быть изменен по соглашению сторон. Но только по отдельному соглашению сторон (т.е. с помощью новации обязательства).
Сделки с подарочным сертификатом это купля-продажа имущественных прав.
Сторонникиданного подходасделкупо покупке подарочного сертификата квалифицируют как договор купли-продажи имущественного права,
и, в частности, права требования от продавца передачи товаров.
У этого подхода также имеются определенные недостатки. Действительно, право требования передачи товаров, фактически закрепляемое подарочным сертификатом, является по своей правовой природе имущественным правом. Однако на момент приобретения подарочного сертификата самостоятельного права требования к эмитенту не существует, оно возникает только на этапе дальнейшей передачи сертификата приобретателем другим лицам. Поэтому говорить о «купле-продаже прав» на момент первичной продажи сертификата оснований не имеется.
Здесь перечислены лишь самые основные трактования правовой природы подарочного сертификата. Есть и другие, более сложные (например, некоторые специалисты находят в нем посреднические отношения либо рассматривают уплаченную за сертификат сумму в качестве задатка и т.п.), однако мы не будем здесь их рассматривать, поскольку обоснованы они не лучшим образом.
Итак, мы раскритиковали все имеющиеся попытки вписать подарочный сертификат в рамки каких-либо существующих гражданских правоотношений. Как же все-таки следует трактовать сделку по продаже сертификата?
На наш взгляд, это договор, прямо не предусмотренный законодательством. Однако стороны имеют полное право заключить такой договор. Ст. 421 ГК РФ предоставляет участникам гражданского оборота право заключения договора как предусмотренного, так и не предусмотренного законом или иными правовыми актами. Сделку по продаже подарочного сертификата можно было бы охарактеризовать следующим образом: договор, по которому одна сторона передает другой стороне определенную денежную сумму, а другая сторона оформляет на соответствующую сумму (или иную оговариваемую сторонами сумму) сертификат в подтверждение своей обязанности предоставить на эту сумму товары (оказать услуги или выполнить работы) предъявителю сертификата. При этом правовая природа обязательства, подтвержденного сертификатом, может окончательно проявиться только в момент его предъявления.
Приведем пример. Пусть предъявитель сертификата приобрел у продавца товар на всю его номинальную стоимость. В этом случае экономическая сущность денежных средств, переданных эмитенту сертификата, очень близка к предоплате по договору купли-продажи товаров.
Еще один пример. Пусть предъявитель сертификата набрал товар только на половину его номинальной стоимости, а остаток получил денежными средствами. В этом случае экономическая сущность той суммы денежных средств, которая была уплачена приобретателем сертификата, а затем возвращена его предъявителю, очень близка к заемным средствам.
Говоря об экономической сущности, мы не даем юридическую классификацию данным взаимоотношениям, а лишь пытаемся оценить их значение в деятельности организации с экономической точки зрения. Дело в том, что именно эта экономическая сущность производимых операций очень важна для бухгалтера, поскольку он должен в первую очередь опираться на нее при отражении в учете хозяйственных операций.
Подытоживая все вышесказанное, мы можем сделать следующий вывод о правовой природе подарочного сертификата. На момент его продажи обязательство, подтвержденное сертификатом, четко не определено с юридической точки зрения, в связи с чем организация-эмитент может столкнуться с трудностями при отражении в учете операций по реализации сертификатов. Правовая природа обязательства, участником которого является сертификат, определяется с учетом условий и ограничений, заданных организацией-эмитентом, атакжесучетомконкретныхдействий предъявителя сертификата, реализующего свои права по нему.
Если попытаться оценить правовую природу сертификата с точки зрения уже существующих гражданских правоотношений, то, на наш взгляд, отношения, возникающие в результате продажи сертификата и последующей реализации предъявителем сертификата своих прав по нему, по своей экономической сущности стоят ближе всего к договору займа, который изначально предусматривает возможность его новации в договор купли-продажи в случае предъявления сертификата его эмитенту. Напомним, в силу ст. 414 ГК РФ новация представляет собой замену первоначального обязательства, существовавшего между сторонами, другим обязательством, предусматривающим иной предмет или способ исполнения.
Бухгалтерский учет подарочных сертификатов у выпустившей их организации
Для удобства мы рассмотрим учет сертификатов на каждой стадии их жизненного цикла. Принятие решения об использовании подарочных сертификатов.
Реализация подарочных сертификатов является элементом маркетинговой политики
организации, которая разрабатывается и принимается ею самостоятельно. Поэтому если руководством компании принимается решение о реализации подарочных сертификатов в целях увеличения объема продаж, то такое решение обычно закрепляется в одном из внутренних документов (например, в маркетинговой политике организации). При этом условия реализации и возврата подарочных сертификатов, приобретения товаров по ним и возврата остатка неиспользованных денежных средств устанавливаются организацией-эмитентом самостоятельно.
Изготовление подарочных сертификатов
Далее изготавливаются бланки сертификатов или пластиковые карты. Как правило, носители заказываются у специализированных организаций, поскольку предусматривают определенные средства защиты от подделки (сложный фон, голографические наклейки, магнитная полоса и т.п.). При необходимости они дорабатываются организацией-эмитентом (проставляются печати, подписи и т.п.).
Каких-либо требований к оформлению подарочных сертификатов, как вы уже догадались, не существует. Поэтому вовсе не обязательно включать в сертификат все реквизиты первичного документа, перечисленные в ст 9 Федерального закона от 21.11 96 «О бухгалтерском учете». Подарочный сертификат первичным документом не является и лишь удостоверяет определенные обязательства организации, выдавшей его.
В подарочном сертификате, как правило, указывается следующая информация:
- наименование организации, которая берет на себя обязательство предоставить товары, работы или услуги по сертификату (так называемый эмитент);
- сумма, на которую предъявитель сертификата может получить от эмитента товары, работы или услуги;
- дополнительные условия (наименования или группытоваров, в пределах которых можетделать свой выбор предъявитель сертификата; условия возврата денежных средств по сертификату, перечень магазинов (подразделений), в которых предъявитель сертификата может реализовать свои права по нему, и т.п.).
Готовые бланки сертификатов (пластиковые карты) приходуются в качестве материалов: Дебет 10 Кредит 60 - оприходованы бланки (карты) сертификатов, изготовленные сторонней организацией;
Дебет 19 Кредит 60 - выделен НДС из стоимости работ изготовителя.
Указанный НДС можно принять к вычету
полностью, если с помощью сертификатов реализуются товары (работы, услуги), облагаемые НДС. Если же заранее известно, что по сертификату будут получены товары (работы, услуги), не облагаемые НДС, то сумма входного налогавключаетсявсебестоимость изготовления сертификатов. Наиболее сложной сточки зрения налогообложения является ситуация, когда организация реализует товары (работы, услуги) как облагаемые, так и не облагаемые НДС, и заранее неизвестно, какие из них покупатель будет приобретать по сертификату. В такой ситуации организация может либо дождаться результатов использования сертификатов и уже потом распорядиться входным налогом, либо сразу принять сумму предъявленного ей НДС к вычету, а затем при необходимости представить уточненную декларацию.
Поскольку целью подарочного сертификата является в конечном счете увеличение объема продаж, то расходы на обслуживание сертификатов следует классифицировать как расходы на продажу. Поэтому себестоимость изготовления сертификатов списывается на счет 44 «Расходы на продажу»: Дебет 44 Кредит 10 - списана стоимость бланков подарочных сертификатов. Указанная запись делается в учете при передаче сертификатов их приобретателям.
Реализация сертификатов
При реализации сертификата у организации-эмитента появляются денежные средства и одновременно появляется кредиторская задолженность перед будущим предъявителем сертификата. Поэтому при реализации сертификата в учете делается запись: Дебет 50, 51 Кредит 76, субсчет «Предъявитель сертификата» - отражена реализация сертификата (на сумму полученных от покупателя денежных средств).
Реализация подарочного сертификата не является операцией, облагаемой НДС, ведь реализации как таковой (в налоговом понимании этого слова) здесь не происходит. Сертификат сам по себе не является товаром, а лишь дает своему владельцу право получить от продавца определенные товары (работы, услуги) на определенную сумму. Не является продажа сертификата и реализацией имущественных прав (речь здесь идет о первичной реализации сертификата его эмитентом), поскольку имущественное право здесь не передается: оно впервые возникаету приобретателя сертификата в момент его получения у эмитента.
Получение денежных средств по сертификату, как мы уже говорили, нельзя считать авансом или предоплатой, поскольку на момент продажи
сертификата отсутствуют отношения купли-продажи как таковые. Поэтому у организации не возникает обязанности начислить НДС. Впрочем, следует иметь в виду, что с такой позицией, как правило, налоговые органы не соглашаются. Поэтому для минимизации налоговых рисков рекомендуем в учетной политике организации предусмотреть момент определения налоговой базы по НДС при реализации подарочных сертификатов. Например: «При реализации подарочных сертификатов моментом определения налоговой базы по НДС признается дата, когда становится возможным определенные суммы полученных за сертификат денежных средств квалифицировать в качестве предварительной оплаты - т.е. на дату предъявления сертификата покупателем».
После продажи сертификатов желательно продолжать контролировать наличие их у покупателей. Форму такого контроля организация вправе определить для себя самостоятельно. На наш взгляд, достаточно хорошим средством контроля на бухгалтерском уровне будет учет подарочных сертификатов, находящихся у их владельцев, на отдельном забалансовом счете. Пусть это будет, например, счет 012 «Подарочные сертификаты».
Итак, при передаче сертификатов их распространителям (розничным подразделениям и т.п.) в учете следует сделать запись:
Дебет 012 - отражены в учете реализованные подарочные сертификаты. Учет на данном забалансовом счете можно вести в том же порядке, что и учет бланков строгой отчетности (один сертификат = один рубль), либо иным, удобным для организации способом.
Учет сертификатов на забалансовом счете рекомендуем вести по количеству и «номинальной» стоимости (либо вместо количества и номинала-по идентификационным номерам, если таковые имеются).
Обычно цена, по которой реализуются подарочные сертификаты, точно соответствует той сумме, в пределах которой владелец сертификатаможетполучитьусоответствующего продавца товары (работы, услуги). В этом случае вышеуказанной проводки будет достаточно. Однако бывает, что подарочные сертификаты продаются за сумму меньшую, чем их номинал. Что из себя в таком случае представляет разница между «номинальной» и «фактической» стоимостью сертификата? Чтобы ответить на этот вопрос, необходимо уяснить, для чего продавец продает сертификат по сниженной цене. Очевидно, для того, чтобы стимулировать приобретение сертификатов значит, и дальнейшее приобретение товаров), увеличить спрос на них, показать покупателю возможную выгоду в цене, которую он получит, приобретая подарочный сертификат. Иными словами, это дополнительные расходы, которые организация-эмитент сертификата несет, чтобы увеличить объем продаж, т.е. расходы на продажу.
Исходя из такого трактования, разницу между продажной ценой сертификата и стоимостью товаров, которые владелец сертификата вправе получить у продавца, следует учитывать на счете 44 «Расходы на продажу». В этом случае в учете следует сделать дополнительную проводку, чтобы довести задолженность перед владельцем сертификата до его номинала: Дебет 44 Кредит 76, субсчет «Предъявитель сертификата» - отражена в учете разница между номиналом сертификата и ценой его приобретения покупателем.
Ситуацию, когда сертификат продается за сумму большую, чем составляет его номинал, мы здесь рассматривать не будем, потому что вероятность ее возникновения крайне низка. При таком раскладе приобретение сертификата становится невыгодным покупателю, что исключает возможность использования сертификата по назначению.
Поскольку подарочный сертификат обычно передается его приобретателем другим лицам, эмитенту сертификата нет смысла вести на счете 76 аналитику по конкретным лицам-приобретателям. Гораздо удобнее будет организовать аналитический учет указанной кредиторской задолженности по номерам подарочных сертификатов или иным отличительным их признакам.
Реализация прав по сертификату
Итак, владелец сертификата приносит эту «ценную бумагу» в магазин или другое подразделение организации-эмитента и заявляет свои права по нему. Что происходит в этот момент? Попробуем разобраться.
Если придерживаться позиции, согласно которой подарочный сертификат олицетворяет собой некое имущественное право к продавцу на получение у того определенных товаров (работ, услуг) на определенную сумму, то в момент предъявления сертификата происходит не что иное, как погашение задолженности по сертификату товаром, что можно было бы отразить в учете проводкой Дебет 76, субсчет «Предъявитель сертификата» Кредит 41.
С другой стороны, нельзя не признать, что подарочные сертификаты применяются с целью увеличить объем продаж, т.е. выручку от реализации товаров. Исходя из этого в момент
передачи товаров владельцу сертификата происходит реализация товара и возникают налоговые обязательства по НДС.
Также следует учитывать, что реализация товаров может происходить как в точном соответствии с номиналом сертификата, так и (что более вероятно) на иную сумму. Причем возможен как возврат эмитентом сертификата не использованной по документу суммы, так и доплата покупателем недостающей суммы за тот или иной товар.
Исходя из сказанного, считаем, что наиболее целесообразным будет разделить в учете две операции: операцию по реализации товара и операцию по погашению задолженности по сертификату.
Нельзя не признать, что по своей экономической сущности приобретение сертификата все-таки очень близко к уплате аванса продавцу за те товары, которые будут впоследствии получены по нему. Тот факт, что покупку сертификата нельзя классифицировать как уплату продавцу аванса, опровергается лишь тем, что на дату приобретения сертификата еще не согласован предмет договора купли-продажи (покупателем еще не выбран товар), да и к тому же еще не определен сам покупатель. В момент предъявления сертификата для покупки товара эти два условия становятся определенными.
Таким образом, далее мы будем считать, что в момент предъявления сертификата эмитенту происходит новация ранее существующего обязательства в договор купли-продажи (на ту сумму, на которую выбраны товары). В этот момент появляется возможность рассматривать сумму, ранее уплаченную за подарочный сертификат, в качестве аванса: Дебет 76, субсчет «Предъявитель сертификата» Кредит 62, субсчет «Авансы» произведена новация: замена имущественного обязательства, подтвержденного подарочным сертификатом, договором купли-продажи. При этом сумма, ранее уплаченная продавцу за подарочный сертификат, зачитывается в счет оплаты товара, выбранного предъявителем сертификата. Указанная проводка делается на меньшую из двух сумм: номинал сертификата и стоимость товаров, выбранных предъявителем сертификата.
Дебет 76, субсчет «НДС с авансов полученных» Кредит 68, субсчет «НДС» - начислен НДС с авансов полученных.
«Трансформация» оплаты, произведенной при приобретении сертификата, в аванс по договору купли-продажи делает дальнейшую работу бухгалтера несложной и привычной: Дебет 62 Кредит 90-1 - реализованы товары владельцу сертификата;
Дебет 90 Кредит 41 - включена в расходы
себестоимость указанных товаров;
Дебет 90 Кредит 68, субсчет «НДС» - начислен
НДС со стоимости реализованных товаров;
Дебет 62, субсчет «Авансы» Кредит 62 - зачтен
аванс;
Дебет 68, субсчет «НДС» Кредит 76, субсчет
«НДС с авансов полученных» - принят к вычету
ранее начисленный НДС с авансов.
Если покупатель приобрел товары на сумму большую, чем номинал сертификата, то он просто доплачивает остаток суммы денежными средствами'
Дебет 50 Кредит 62 произведена доплата за товары в части, не охваченной подарочным сертификатом.
Более интересная ситуация получается, когда покупатель приобретает товары на сумму меньшую, чем номинал. Практически все продавцы предусматривают возврат неиспользованного остатка денежных средств владельцу сертификата. Некоторые продавцы даже дают возможность владельцам сертификатов просто обналичить их, не приобретая каких-либо товаров. В части этого обналиченного остатка получается, что фактически имели место заемные отношения, в которых организация-эмитент выступала в роли заемщика Судите сами: получив деньги от приобретателя сертификата, организация-эмитент некоторое время ими пользуется и затем возвращает лицу, которому приобретатель сертификата передал свое право требования к эмитенту (предъявителю сертификата). При этом момент возврата займа привязан к дате предъявления сертификата продавцу.
Итак, в момент предъявления сертификата в части его стоимости, не охваченной выбранным покупателем товаром, в учете отражается следующая операция:
Дебет 76, субсчет «Предъявитель сертификата» Кредит 50 возвращена предъявителю сертификата не использованная им денежная сумма.
После реализации владельцем сертификата своих прав по нему следует списать сертификат с забалансового учета:
Кредит 012 - списан с забалансового учета реализованный подарочный сертификат.
Итак, мы предложили нашим читателям методику учета операций, связанных с использованием подарочных сертификатов, у организации-эмитента Рассмотрим применение этой методики на практическом примере.
Пример.
Торговая организация приняла решение реализовать покупателям 10 подарочных
сертификатов: 6 штук номиналом 1 000 руб. и 4 штуки номиналом 3 000 руб. При этом сертификаты номиналом 3 000 руб. реализуются по цене 2 900 руб., а сертификаты номиналом 1 000 руб. по номиналу.
Пластиковые карты для сертификатов были заказаны у полиграфической фирмы, их изготовление обошлось в 245 руб., в том числе НДС 45 руб. За рассматриваемый период было продано 3 сертификата 2 штуки номиналом 1 000 руб. и 1 штука номиналом 3 000 руб. Из них в магазин предъявлено 2 сертификата (сертификат № 03 на 3 000 руб. и сертификат № 08 на 1 000 руб.).
Предъявитель сертификата на 3 000 руб. выбрал товар на сумму 2 800 руб. (в том числе НДС 18%), а оставшиеся 200 руб. были возвращены ему денежными средствами. Предъявитель сертификата на 1 000 руб. выбрал товар на сумму 1 500 руб. (в том числе НДС 18%) и 500 руб. доплатил наличными деньгами.
В учете у эмитента сертификата данная ситуация будет отражена следующим образом: Изготовление сертификатов. Дебет 10 Кредит 60 200 руб. оприходованы изготовленные сторонней организацией подарочные сертификаты (пластиковые карты); Дебет 19 Кредит 60 45 руб. выделен входной НДС из стоимости изготовления сертификатов. Продажа сертификатов.
Дебет 50 Кредит 76, субсчет «Владельцы сертификатов» 4 900 руб. (2 900 + 1 000 + 1 000) учтена продажа сертификатов; Дебет 44 Кредит 76, субсчет «Владельцы сертификатов» 100 руб. признаны расходы, связанные с продажей сертификатов на 3 000 руб по сниженной цене; Дебет 44 Кредит 10 60 руб. (200 : 10 3) списана стоимость подарочных сертификатов, реализованных покупателям; Дебет 012, субсчет «Подарочные сертификаты номиналом 3 000 руб.» 1 руб. учтен реализованный подарочный сертификат номиналом 3 000 руб.;
Дебет 012, субсчет «Подарочные сертификаты номиналом 1 000 руб.» 2 руб. учтены реализованные подарочные сертификаты номиналом 1 000 руб.
Предъявление сертификата номиналом 3 000 руб.:
Дебет 76, субсчет «Владельцы сертификатов» Кредит 62, субсчет «Авансы» 2 800 руб. произведена новация обязательства по сертификату в обязательство по договору купли-продажи;
Дебет 76, субсчет «НДС с авансов полученных» Кредит 68, субсчет «НДС» - 427 руб. - начислен НДС с авансов полученных;
Дебет 62 Кредит 90 2 800 руб. реализованы
товары владельцу сертификата;
Дебет 90 Кредит 41 - включена в расходы
себестоимость товара, реализованного по
сертификату;
Дебет 90 Кредит 68, субсчет «НДС» 427 руб.
начислен НДС с операции по реализации
товара;
Дебет 62, субсчет «Авансы» Кредит 62 2 800 руб.
зачтен аванс, обусловленный приобретением
подарочного сертификата;
Дебет 68, субсчет «НДС» Кредит 76, субсчет
«НДС с авансов полученных» - 427 руб. - принят
к вычету ранее начисленный НДС с авансов;
Дебет 76, субсчет «Владельцы сертификатов»
Кредит 50 200 руб. остаток неиспользованных
денежных средств по сертификату возвращен
покупателю;
Кредит 012, субсчет «Подарочные
сертификаты номиналом 3 000 руб.» 1 руб.
списан с забалансового учета предъявленный
сертификат.
Предъявление сертификата номиналом 1 000
руб.:
Дебет 76, субсчет «Владельцы сертификатов»
Кредит 62, субсчет «Авансы» 1 000 руб.
произведена новация обязательства по
сертификату в обязательство по договору
купли-продажи;
Дебет 76, субсчет «НДС с авансов полученных»
Кредит 68, субсчет «НДС» - 153 руб. - начислен
НДС с авансов полученных;
Дебет 62 Кредит 90 1 500 руб. реализованы
товары владельцу сертификата;
Дебет 90 Кредит 41 - включена в расходы
себестоимость товара, реализованного по
сертификату;
Дебет 90 Кредит 68, субсчет «НДС» 229 руб.
начислен НДС с операции по реализации
товара;
Дебет 62, субсчет «Авансы» Кредит 621 000 руб.
зачтен аванс, обусловленный приобретением
подарочного сертификата;
Дебет 68, субсчет «НДС» Кредит 76, субсчет
«НДС с авансов полученных» -153 руб. - принят
к вычету ранее начисленный НДС с авансов;
Дебет 50 Кредит 62 500 руб. покупателем
произведена доплата за товар в части, не
охваченной сертификатом;
Кредит 012, субсчет «Подарочные
сертификаты номиналом 1 000 руб.» 1 руб.
списан с забалансового учета предъявленный
сертификат.
Налоговый учет операций с подарочными сертификатами.
Для целей налогообложения прибыли продажа подарочного сертификата не представляет из
себя интереса, поскольку при этом организация не получает никакого дохода. Подарочный сертификат гораздо ближе по своей сути к договору, чем к первичному документу, поэтому какие-либо операции с ним сами по себе не влекут за собой изменения в налоговой базе по налогу на прибыль.
У организаций, применяющих при исчислении налоговой базы метод начисления, доход от реализации возникает в тот момент, когда владелец сертификата приобретает у организации товары в счет этого сертификата. Можно привести такое сравнение (не юриди¬чески, а лишь для наглядности), что сертификат является формой оплаты за реализуемые товары. И для организаций, применяющих метод начисления, гораздо большее значение имеет факт перехода права собственности на товар к покупателю (поскольку именно в этот момент и появляется налогооблагаемый доход), чем факт оплаты товара.
У организаций, применяющих при исчислении налоговой базы кассовый метод, ситуация несколько сложнее. Здесь важно определить, когда реализованные товары были оплачены. На наш взгляд, с учетом всего вышесказанного, этот момент будет определяться моментом новации обязательства по сертификату (которое более всего похоже на заемное) в обязательство купли-продажи. Такая новация происходит в момент предъявления сертификата его владельцем с целью реализовать свои права по нему. Только в этот момент можно будет считать, что получена оплата по операции реализации товара. Однако следует иметь в виду, что налоговые органы могут не согласиться с данной точкой зрения и потребовать включения в налоговую базу сумм оплаты уже по факту продажи самих подарочных сертификатов. Конечно же, налогоплательщик в такой ситуации вправе попытаться отстоять свою точку зрения в суде. Однако в связи с неопределенностью правовой природы подарочных сертификатов, предсказать результат подобного судебного разбирательства достаточно сложно.
В заключение, как обычно, подведем краткие итоги всему вышесказанному.
Подарочный сертификат является достаточно сложным элементом с точки зрения бухгалтерского учета. Причинаэтого заключается в правовой неопределенности данного инструмента: отношения, связанные с первичной реализацией сертификата, достаточно сложно подвести под какие-либо из уже существующих гражданских правоотношений. Впрочем, для целей бухгалтерского учета имеет значение, в первую очередь, экономическая сущность осуществляемых операций. Основываясь на
этом заключении, мы склонны рассматривать отношения, возникающие в связи с продажей и последующим отовариванием сертификатов, как отношения беспроцентного займа (на этапе первичной продажи сертификата) с последующей новацией их в договор купли-продажи товара (на этапе последующего предъявления сертификата). При применении такого подхода в момент продажи подарочного сертификатауорганизации-эмитентаобразуется кредиторская задолженность, которая затем погашается в счет оплаты по договору купли-продажи в момент предъявления сертификата. С точки зрения налогообложения прибыли операция по продаже сертификата никак не повлияет на размер налоговой базы,
поскольку сертификат сам по себе не является товаром и лишь удостоверяет определенные имущественные права его владельца. Для организаций, применяющих кассовый метод, в связи с неопределенностью правовой природы подарочных сертификатов и в целях минимизации налоговых рисков необходимо самостоятельно принять решение о признании дохода. А для организаций, применяющих метод начисления, операции с сертификатом и вовсе не будут иметь значения: определяющим здесь будет момент реализации соответствующего товара предъявителю сертификата.
Материал предоставлен аудиторской компанией «Берген Аудит»
|
|
Просмотров: 8320 |
Добавил: Katharios
| Рейтинг: 0.0/0 |
Добавлять комментарии могут только зарегистрированные пользователи. [ Регистрация | Вход ] |
|
|
